Como es sabido, la SUNAT, dentro de sus labores de fiscalización, viene notificando a los contribuyentes que hayan tenido reparos por gastos no sustentados debidamente, para que efectúen, -de ser el caso- el pago del 5% correspondiente a la Tasa Adicional por supuestamente generarse una “distribución indirecta de renta a los accionistas”.
El inciso g) del artículo 24-A de la Ley del Impuesto a la Renta, en adelante LIR, señala que, se entiende por dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades a “toda suma o entrega en especie que resulte renta gravable de tercera categoría, en tanto signifique una disposición indirecta de dicha renta no susceptible de posterior control tributario, incluyendo las sumas cargadas a gastos e ingresos no declarados”.
Ahora bien, la aplicación de la tasa adicional se basa en que estas sumas constituirían un traslado de las utilidades generadas por la empresa a sus accionistas o socios de manera indirecta y sin un acuerdo formal de distribución de dividendos, evitando de esta manera el impuesto.
En este grupo están los gastos personales, u otros, que siendo asumidos por la empresa deben ser reparados por no cumplir con los requisitos sustanciales o formales que sustenten dicho gasto.
En base a lo anterior, no todo gasto que sea materia de reparo generaría la obligación de efectuar el pago de la tasa adicional del 5%. Si el contribuyente cuenta con medios de prueba que sustenten a quién se efectuó la entrega del dinero, aunque dichos importes hayan sido reparados para efectos del Impuesto a la Renta, no tendría lugar la obligación tributaria.
El Tribunal Fiscal recoge este criterio en diversas resoluciones, como la RTF 16300-1-2010: “No todos los gastos reparables para efectos del IR deben ser cuantificados para aplicar la tasa del 4.1 por ciento (hoy 5%) sino sólo aquellos desembolsos cuyo destino no pueda ser acreditado fehacientemente”.
La misma SUNAT reconoce en su Informe No. 000105-2025-SUNAT/770000 que esta tasa se estableció con la finalidad de evitar que, mediante gastos que no corresponden deducir, indirectamente se efectúe una distribución a los accionistas, determinándose un “dividendo presunto”.
Aquí es importante destacar el reciente pronunciamiento del Tribunal Fiscal bajo la RTF 11541-11-2024 (que SUNAT cita en el Informe No. 000105-2025-SUNAT), donde se hacen las siguientes aclaraciones:
- La normativa del Impuesto a la Renta no autoriza a SUNAT a aplicar automáticamente la tasa adicional del 4.1% como consecuencia de un reparo.
- Para que dicha tasa resulte aplicable, SUNAT debe sustentar que el reparo corresponde a un gasto o concepto que haya beneficiado, directa o indirectamente, a los accionistas u otros sujetos, configurándose así una disposición indirecta de renta no susceptible de control tributario.
- En el caso concreto, el reparo efectuado por SUNAT se originó en ventas omitidas por servicios prestados a una empresa vinculada que no fueron facturados.
El Tribunal destacó entonces que este tipo de reparo no genera, por sí mismo, dividendos presuntos, ya que no se trata de un ingreso real o efectivo que haya sido dispuesto en favor de los accionistas u otros beneficiarios.
Como se aprecia, la referida RTF N.º 11541-11-2024 refuerza la necesidad de que la SUNAT motive y sustente de manera expresa la aplicación de la Tasa Adicional del 5%, evitando interpretaciones automáticas que perjudiquen indebidamente a las empresas, como está ocurriendo en nuestro caso. Así, dicha RTF establece que:
- La Tasa Adicional de la LIR no se aplica de forma automática a cualquier reparo efectuado por SUNAT.
- Su aplicación exige que la Administración Tributaria acredite la existencia de una disposición indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario.
- Las ventas omitidas por servicios prestados a empresas vinculadas pueden generar rentas imputadas, pero no necesariamente dividendos presuntos.
- El Tribunal Fiscal reafirma la importancia del principio de motivación y legalidad en las actuaciones de SUNAT.
Por otro lado, según la RTF 2160-4-2023 del 17 de marzo de 2023, el «dividendo presunto» se aplica cuando no se puede demostrar a dónde fue el dinero gastado, lo que lleva a pensar que el dinero se entregó indirectamente a los accionistas o socios.
A tener todo ello en cuenta como bases de defensa, para evitar cualquier abuso en las actuaciones de la Administración Tributaria.
Francisco Pantigoso Velloso da Silveira es catedrático de las Universidades del Pacífico y UPC y director de la Maestría en Tributación de la UPC.
