El Informe N.° 000069-2025-SUNAT/7T0000 aborda una problemática de alto impacto en la práctica tributaria nacional: la posibilidad de que un ejecutor coactivo ordene una medida cautelar de embargo en forma de retención sobre un crédito adeudado por un consorcio, cuando uno de sus integrantes se encuentra inmerso en un procedimiento de cobranza coactiva.
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La cuestión se complica si se considera que la factura que origina la deuda no fue emitida directamente por el deudor tributario, sino por el consorcio (con contabilidad independiente) o por su representante (en consorcios sin contabilidad independiente).
La figura del consorcio y sus efectos jurídicos
De conformidad con el artículo 445° de la Ley General de Sociedades (LGS), el consorcio es un contrato de colaboración empresarial que no crea una nueva persona jurídica. Cada integrante conserva su autonomía y actúa de manera directa y personal frente a terceros, conforme al artículo 447° de la misma ley.
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No existe un patrimonio autónomo del consorcio, lo que significa que las obligaciones asumidas se distribuyen entre sus integrantes según los términos contractuales.
Desde el ámbito tributario, la doctrina y la jurisprudencia del Tribunal Fiscal han reconocido una excepción parcial a esta regla. En efecto, ciertos consorcios pueden adquirir personería tributaria limitada cuando llevan contabilidad independiente. Así lo ha señalado la RTF N.° 12591-5-2012, al indicar que el derecho tributario puede conferirles la condición de sujetos con derechos y obligaciones exclusivamente para efectos fiscales (Impuesto a la Renta e IGV).
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No obstante, esta personería no debe confundirse con una personería jurídica general, ya que no se extiende a otros ámbitos legales. La jurisprudencia ha sido clara en señalar que dicha capacidad no se proyecta a las relaciones civiles o comerciales.
El derecho de crédito como base del embargo
El Código Tributario, en su artículo 118°, inciso a), numeral 4), faculta al ejecutor coactivo a ordenar embargos en forma de retención sobre derechos de crédito del deudor tributario en poder de terceros.
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Este presupuesto exige que el tercero tenga en su poder un derecho de crédito que, aunque intangible, constituye un bien susceptible de embargo. Según el Código Civil (artículo 119°), el derecho de crédito es el poder jurídico que tiene un acreedor para exigir una prestación del deudor, y su existencia depende de una relación obligacional definida.
La Sunat parte de una interpretación funcional de esta disposición, considerando que, aun cuando el crédito esté formalmente registrado a nombre del consorcio (por ejemplo, en la factura), el contenido económico de la obligación puede ser desagregado y atribuido a los consorciados en la proporción que les corresponde.
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En tal sentido, si uno de los integrantes es deudor tributario, la administración puede válidamente considerar que existe una obligación de dar en su favor, y por tanto ordenar su embargo a través de la entidad contratante.
Una personería con fines fiscales, no generales
El análisis del Informe destaca que la personería tributaria otorgada al consorcio por las normas del IGV o del Impuesto a la Renta tiene un carácter estrictamente instrumental. Es decir, está limitada al cumplimiento de las obligaciones fiscales que correspondan al consorcio como unidad de gestión contable.
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No se trata de una personificación plena ni de un reconocimiento general como sujeto de derecho. Esto ha sido reafirmado por la RTF N.° 10885-3-2015, que enfatiza que, en ausencia de una disposición legal expresa, el consorcio no puede ser considerado sujeto con capacidad procesal ni titular de derechos o intereses legítimos para efectos de procedimientos administrativos o relaciones jurídicas distintas de las tributarias.
En consecuencia, si una entidad mantiene una deuda con un consorcio con contabilidad independiente, el crédito adeudado no es del consorcio en sí, sino de cada consorciado en proporción a su participación.
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Lo bueno, lo malo y los riesgos del criterio de Sunat
Desde una perspectiva jurídica, el criterio de Sunat tiene fundamentos sólidos en la normativa y jurisprudencia vigente. La medida busca preservar la eficacia del procedimiento coactivo sin violentar la estructura legal de los consorcios. Además, al delimitar la retención solo al importe correspondiente al consorciado deudor, se respeta la autonomía de los demás integrantes.
Sin embargo, también existen riesgos relevantes, pues la decisión de ejecutar una retención sobre una factura emitida por el consorcio (con RUC propio) puede generar confusión y litigios.
Catedrático de las Universidades del Pacífico y UPC. Director de la Maestría en Tributación de la UPC
