Escribe: Darío Paredes Bermúdez, socio de Impuestos de EY Perú
Las empresas que se dedican a la producción y/o comercialización de bienes, como es el caso de los supermercados, tiendas por departamentos, entre otras, mantienen un stock de existencias que esperan sean vendidas.
Sin embargo, dichas existencias también se ven afectadas por deterioro, pérdidas, robos y otros factores habituales, lo cual es parte inherente del negocio de comercialización.
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Nótese que en estos últimos casos se genera un primer perjuicio económico a la empresa, como es no recuperar los costos incurridos previamente en la adquisición de los bienes (pérdida).
También corresponde en estos supuestos remitirse a las diversas disposiciones tributarias relacionadas a su tratamiento, como es el caso de las mermas y desmedros.
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Ahora bien, en los últimos años no ha habido una reforma sustancial en la regulación fiscal de estos conceptos, por lo que el crecimiento de sectores como el retail exige un mayor desarrollo de la normativa y de los criterios jurisprudenciales.
En el caso de las denominadas “mermas”, según lo dispuesto por el inciso f) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, son deducibles en la determinación de la renta neta de tercera categoría, entre otras, las mermas de existencias debidamente acreditadas.
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Para estos fines, el numeral 1 del inciso c) del artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta señala que, para la citada deducción de existencias, se entiende por “merma”, a la pérdida física, en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo.
Esta definición de mermas recogida en la normativa fiscal ha sido objeto de diversas decisiones jurisprudenciales. En el caso de las empresas comercializadoras, como las del sector retail, algunos pronunciamientos consideran que la merma puede ocurrir en etapas distintas al proceso productivo, como en la comercialización, es decir, en situaciones de manipuleo, traslado o exhibición.
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En ese sentido, en resoluciones del Tribunal Fiscal No. 3722-2-2004, 9544-2-2014 y 07702-3-2019, entre otras, se ha establecido que la merma puede darse fuera del proceso productivo.
En la resolución del Tribunal Fiscal No. 9351-9-2021, a propósito de unos casos del sector retail, se ha establecido que las pérdidas originadas por el concepto “daño del producto” ocurren durante su proceso de comercialización, considerándose como mermas.
Por su parte, Sunat, a través del Informe No. 0094-2023-SUNAT/7T0000, ha señalado que la definición de merma establecida en el Reglamento de la Ley del IR “incluye a la merma que se origina en el proceso de comercialización en tanto sea inherente a la naturaleza de los bienes finales”.
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De ello se desprende que las definiciones de merma implican una disminución cuantitativa de las existencias. En términos simples, esto podría entenderse como la desaparición física absoluta de un producto (de dos, ahora queda uno). Sin embargo, una visión más amplia considera que, en el proceso de comercialización, ciertos bienes pierden su condición de existencia y desaparezca la posibilidad de ser comercializadas. Por ejemplo, un alimento perecible que se golpea o vence deja de ser apto para la venta.
Si bien no estamos ante un criterio uniforme sobre los alcances de la merma en doctrina y jurisprudencia, debe tenerse en consideración que un elemento tan común en los negocios de comercialización como es la merma de sus existencias quede aclarado, para evitar costosas discusiones administrativas.
En este punto se observa un avance de las autoridades fiscales (Sunat) hacia la aclaración de estos conceptos en la emisión de informes como el señalado, pudiendo ser otra forma considerar una modificación de la norma reglamentaria del Impuesto a la Renta en el sentido expreso que la merma puede producirse en la comercialización, recogiendo así los criterios de las resoluciones del Tribunal Fiscal en esa línea y una situación claramente comercial.
